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TRIBUTÁRIO

Imposto de Vendas e Consignações – Imposto de Exportação

IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO

IMPOSTO DE VENDAS E CONSIGNAÇÕES

REVISTA FORENSE

REVISTA FORENSE 156

Revista Forense

15/12/2022

REVISTA FORENSE – VOLUME 156
NOVEMBRO-DEZEMBRO DE 1954
Bimestral
ISSN 0102-8413

FUNDADA EM 1904
PUBLICAÇÃO NACIONAL DE DOUTRINA, JURISPRUDÊNCIA E LEGISLAÇÃO

FUNDADORES
Francisco Mendes Pimentel
Estevão L. de Magalhães Pinto,

Abreviaturas e siglas usadas
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SUMÁRIO REVISTA FORENSE – VOLUME 156

CRÔNICA

Raul Fernandes, Estudante de Direito, Antônio Gontilo de Carvalho

DOUTRINA

PARECERES

Imposto de Vendas e Consignações – Imposto de Exportação, Francisco Campos
Rendas Locais – Arrecadação Estadual – Impôsto de Renda – Participação dos Municípios, Gilberto de Ulhoa Canto
Mercado Municipal – Domínio Público – Autorização Administrativa – Executoriedade Dos Atos Administrativos, Antão de Morais
Anistia – Conceito – Pagamento de Vantagens a Militares, A. Gonçalves de Oliveira
Juiz – Promoção Automática – Elevação de Entrância, Gabriel de Resende Passos
Ministério Público – Unidade e Indivisibilidade da Instituição, J. A. César Salgado
Advogado – Ingresso nos Cancelos dos Juízos e Tribunais, Cândido de Oliveira Neto

NOTAS E COMENTÁRIOS

Hugo Grocio, Hidelbrando Acióli
Lúcio de Mendonça, F. C. San Tiago Dantas
Do Corpo de Delito, José Frederico Marques
A Homologação das Sentenças Estrangeiras de Divórcio, João de Oliveira Filho
A Emissão de Ações com Ágio, Sílvio Marcondes
Poder Discricionário do Juiz
Exceção de Inexecução de Contrato Bilateral, Arno Schilling
Reintegração de Posse “Initio Litis”, Enéias de Moura
Justiça do Distrito Federal, José Pereira Simões Filho
José Antônio Pimenta Bueno, Dr. Laudo de Almeida Camargo

BIBLIOGRAFIA

JURISPRUDÊNCIA

LEGISLAÇÃO

LEIA:

Sobre o autor

Francisco Campos, professor na Faculdade Nacional de Direito da Universidade do Brasil.

PARECERES

Imposto de Vendas e Consignações – Imposto de Exportação

– O imposto de vendas e consignações tem o seu campo de incidência limitado ao comércio interno, ou ao comércio que começa e termina dentro das raias do território nacional.

– O imposto de exportação é apenas uma espécie ou modalidade do imposto geral sôbre vendas.

PARECER

A firma X., com sede em Santos, Estado de São Paulo, ao pretender exportar para o exterior uma certa quantidade de sacas de café, teve de enfrentar o fisco paulista, que lhe exigiu, para expedir a guia de embarque, o pagamento do imposto de vendas e consignações. A exportadora, entendendo que se tratava, no caso, de um verdadeiro Imposto de exportação, impetrou mandado de segurança, que lhe foi, afinal, denegado pelo Tribunal de Justiça de São Paulo, sob fundamento de que o impôsto em causa não era pròpriamente de exportação, mas o de vendas e consignações, o qual, ex vi do dec. n° 22.022, de 31 de janeiro de 1953, Livro I, artigo 1º, incide “sôbre vendas e consignações efetuadas no Estado pelos comerciantes ou produtores, inclusive os industriais”. “Criado pelo art. 2° da lei nº 2.485, de 16 de dezembro de 1935, será devido sempre que se realizar qualquer dessas operações, seja qual fôr a procedência, destino ou espécie dos produtos”.

O art. 9°, n° I, letra b, preceitua que o imposto será exigido “nas vendas de mercadorias para o estrangeiro, efetuadas por comerciantes, industriais e produtores…”

Demais, acrescenta o egrégio Tribunal de Justiça de São Paulo, “venda e exportação são operações distintas. O conceito de exportação não abrange, necessàriamente, o de venda.

“O imposto de exportação vem a ser meramente um direito por saída ou direito de salda, como é designado no alvará de 25 de abril de 1818 e leis posteriores”.

Para o ilustre Tribunal de Justiça de São Paulo, a venda para o exterior não constitui ainda a exportação; esta consiste, apenas, no ato de transpor a mercadoria a fronteira. do pais, ou no ato da sua salda do território nacional. Os atos anteriores, ainda que antecedentes necessários da saída da mercadoria ou condições jurídicas indispensáveis à permissão para a saída, não podem ser conceituados como atos de exportação, pois esta será tão-sòmente o ato físico de transpor a fronteira do país a mercadoria vendida para o fim de exportação ou com o destino de ser consumida no exterior.

Criação do imposto de vendas

Examinemos, porém, detidamente o caso, quanto aos seus aspectos econômicos e legais:

I. A Constituição federal de 1934 transferiu à competência dos Estados a decretação do imposto de vendas e consignações. Em conseqüência da nova repartição de rendas efetuada pela Constituição de 1934, entre a União os Estados e os Municípios, o Poder Legislativo do Estado de São Paulo editou a lei nº 2.483, de 18 de dezembro de 1935, em cujo artigo 2° dispôs:

“Ficam criados os seguintes impostos:

1) imposto sôbre vendas e consignações”.

A lei paulista, como se acaba de ver, não definiu o imposto de vendas e consignações, não lhe formulou o conceito, nem lhe determinou a extensão, ou o alcance. Limitou-se a criá-lo, no exercício da competência que a nova Constituição federal havia deferido aos Estados. Por que assim procedeu o Poder Legislativo do Estado de São Paulo? Porque, como já existia, anteriormente à Constituição de 1934, o impôsto em questão, embora da competência da União Federal, entendia, o Poder Legislativo do Estado de São Paulo de adotar o aludido imposto tal como o haviam definido as leis federais que o tinham criado e regulado a alta incidência a a sua arrecadação. O Estado de São Paulo limitou-se, portanto, a receber, por transferência constitucional da esfera do poder da União para a da competência dos Estados, o imposto de vendas e consignações, conservando, uma vez que os não alterou na lei estadual da sua criação, os seus característicos e o seu conceito, assim como os pressupostos de que dependia a sua incidência. Ora, na legislação federal que regulou a incidência e a arrecadação do imposto de vendas e consignações, quando êste imposto era da competência da União, sempre se estipulou que êle incidia tão-sòmente sôbre as transações efetuadas no Brasil e nunca sôbre os negócios entre vendedor estabelecido no território nacional e comprador estabelecido no estrangeiro (lei nº 4.625, de 31-12-1922; lei nº 1.871, de 15-11-1936; dec.-lei número 3.478, de 28-7-1941). Esta isenção quanto ao comércio exterior não era, porém, devida à inadequação do imposto de vendas e consignações à compra e venda de mercadorias com o fim de exportá-las ou pelo fato de se destinarem a ser exportadas para o estrangeiro. Por que, então sempre se excluíram na legislação federal da incidência do imposto de vendas e consignações as vendas de mercadoria destinada à exportação, se o imposto de venda é o gênero, de que o imposto de exportação é uma das espécies, como adiante se demonstrará? Em que razões se teria fundado a União para restringir a incidência do imposto de vendas e consignações exclusivamente ao comércio interior, isentando do seu impacto as transações vinculadas à exportação?

A única razão que poderia ter influído sôbre o Poder Legislativo federal para limitar a incidência do imposto de vendas e consignações à circulação das mercadorias no interior do país era a de que não só a Constituição de 1891 (art. 9°, 1º), como a de 1934 (art. 8°, letra f) e a de 1937 (art. 23, letra e) atribuíam aos Estados a competência privativa para decretar o imposto de exportação, e, assim, não poderia a União gravar de qualquer maneira, fôsse qual fôsse a designação do tributo, a exportação de mercadorias de produção dos Estados. A União considerava, portanto, que o imposto de vendas e consignações, se viesse a incidir sôbre os negócios vinculados à exportação ou sôbre as mercadorias vendidas para fora do país, seria, precisamente, o imposto de exportação que as Constituições de 91, 34 e 37 atribuíam à competência doa Estados.

Por esta razão e sòmente por ela é que a União excetuou, em tôdas as leis que regulavam a incidência do imposto de vendas e consignações, as mercadorias vendidas para o exterior.

Assim, sob a vigência da Constituição de 1891, quando se imputava à competência da União o imposto de vendas e consignações, êste tinha delimitado o campo da sua incidência tão-só ou exclusivamente ao comércio interior, declarada como foi a imunidade àquele tributo das vendas efetuadas para fora do país, por fôrça do dispositiva constitucional que excluía da jurisdição tributária federal os negócios relativos à exportação das mercadorias de produção dos Estados, os quais só por êstes poderiam ser tributados.

Repartição de competências entre Estado e União

Ora, o Estado de Hão Paulo, recebendo na repartição de competências entre a União a os Estados, efetuada pela Constituição de 1934, a atribuição de decretar o imposto de vendas e consignações, na lei em que pela primeira e única vez exerceu a nova atribuição que lhe era constitucionalmente delegada, limitou-se a declarar que ficava criado o referido imposto. Não o definindo, nem por qualquer maneira traduzindo a sua intenção de conceituá-lo de modo diferente do que até então caracterizava o imposto de vendas e consignações decretado e arrecadado pela União, era de supor-se, com fundadas razões, que o legislador estadual entendia de adotar o mesmo imposto que com a metes denominação e os mesmos característicos e a mesma incidência havia sido criado a regulado pelo Poder Legislativo federal, anteriormente à vigência da Constituição de 1934. Não se tratava, com efeito; de um novo imposto. Era, ao contrário um imposto que já contava mais de 10 anos de existência e que constituía das maiores fontes de renda da União. O legislador paulista considerou, certamente, que se dava no caso uma simples transferência de um imposto já existente da jurisdição tributária federal para a jurisdição tributária dos Estados e, assim, bastaria um ato legislativo em que o Estado de São Paulo manifestasse o seu propósito de arrecadá-lo. E como na lei em questão não se cuidasse de defini-lo ou de o conceituar, nem de configurar o seu campo de incidência, era, necessàriamente, de admitir-se que o legislador estadual havia decretado para o Estado de São Paulo o mesmo imposto até então arrecadado pela União, incidindo sôbre os mesmos negócios e sujeitos às mesmas limitações. Dava-se no caso recepção no direito fiscal do Estado do direito federal relativo ao pôsto de vendas e consignações, tal como decretado e arrecadado pela União.

Esta conclusão se impõe necessàriamente ou de modo iniludível, pois na lei que criou o imposto de vendas e consignações e em outras subseqüentes que a êle se referem não consta qualquer indicação de que o legislador paulista haja tergiversado do conceito, de figura e de modo pelos quais a legislação federal havia caracterizado aquêle impôsto e delimitado ou definido o objeto da sua incidência. Não há mais clara e evidente manifestação da parte do legislador estadual de que a sua intenção era a de continuar, relativamente ao impôsto de vendas e consignações, a prática até então seguida pela União, ou de considerar êsse impôsto como o mesmo impôsto federal que, deixando de ser da competência da União, continuaria, entretanto, transferido para a competência dos Estados, a guardar a mesma feição, os mesmos atributos e o mesmo raio de incidência que lhe haviam sido imputados pela União quando constituía uma das fontes constitucionais da sua receita.

Isto, porém, não significa que o meu pensamento seja o de que, pelo fato de haver pertencido à União o imposto de vendas e consignações, e havendo passado aos Estados a competência para decretá-lo, terá o legislador estadual a sua competência limitada pela legislação federal anterior à Constituição de 1934 no que se refere ao conceito, ao objeto ou à incidência daquele imposto. Os Estados receberam em tôda a sua plenitude a competência privativa para a decretação do imposto de vendas e consignações e na Constituição não se delimita o seu campo de incidência de maneira a fazê-lo coincidir com o espaço em que se desenvolve o comércio interior a cada Estado. Demais, aos Estados a Constituição de 1946, como as anteriores, reservou de modo privativo a jurisdição tributária sôbre o comércio de exportação dos seus produtos. E como considero o imposto de exportação como uma espécie ou modalidade do imposto geral sôbre as vendas, não posso deixar de admitir que aos Estados é facultada a decretação da incidência do imposto de findas e consignações sôbre o comércio de exportação dos seus produtos. No caso, porém, em que o Estado faça incidir o aludido imposto sôbre o valor da mercadoria (o imposto de exportação será ad valorem por determinação constitucional, ex vi do artigo 19, V, da Constituição de 1946), o imposto de vendas e consignações funcionará como imposto de exportação, não podendo, assim, um Estado fazer incidir concorrentemente sôbre a mesma mercadoria, por motivo de haver sido vendida para fora do país, o impôsto de vendas e consignações e outro imposto que haja criado sob o nome de imposto de exportação, pois ambos os impostos viriam a ser, sob denominações diferentes, um mesmo imposto , ou seja, o de vendas e consignações, pois o de exportação é apenas uma espécie ou modalidade do imposto geral sôbre as vendas. Não se poderá invocar o fato de haver a União circunscrito o imposto de vendas e consignações ao comércio interior para o fim de considerar os Estados vinculados a essa limitação, ainda na hipótese, que não é a nossa, de que aos Estados não é lícito alterar o conceito ou a feição com que é configurado aquêle imposto na legislação federal que o regulava ao tempo em que a competência para decretá-lo pertencia à União. Já mostramos, com efeito, que a União limitou a incidência daquele imposto ao comércio interior porque, se o fizesse incidir sôbre mercadorias vendidas para fora do país, estaria tributando a exportação e sempre, em tôdas as Constituições republicanas ficou reservada aos Estados, de modo privativo, a competência para tributar a exportação dos seus produtos.

Ora, se adotamos a tese, sustentada pela impetrante, não só na petição de mandado de segurança, como no recurso que interpôs do acórdão do ilustre Tribunal de São Paulo para o egrégio Supremo Tribunal, de que o imposto de vendas e consignações quando incide sôbre a exportação da mercadoria é o próprio imposto de exportação, e como ao Estado é constitucionalmente imputada a competência de decretar o imposto de vendas s consignações e o imposto de exportação poderá êle, conseguintemente, mediante a incidência do primeiro dos dois impostos não só sôbre o comércio interior, como sôbre o comércio de exportação, exerce com a criação de uma só figura tributária a competência que a Constituição lhe atribui separadamente em relação a cada um daqueles imposto. O que sustentamos, portanto, não que o conceito do imposto de vendas e consignações, assim a sua incidência, não podem tergiversar do conceito e da incidia atribuídos a êsse imposto pela legislação federal que o regulava ao tempo em que a competência para decretá-lo pertencia à União. O que sustentamos é que, podendo, embora regular o imposto de vendas e consignações de maneira diversa da que a União, por fôrça da reserva constitucional aos Estados da competência para tributar a exportação, adotara quanto ao seu conceito ou à sua incidência, o legislador paulista não o fêz, limitando-se a decretar o imposto, sem lhe definir os atributos e a incidência, significando, assim, de modo evidente, que a sua intenção era de que o imposto continuasse adstrito às mesmas condições que regiam a sua incidência quando o mesmo era decretado e arrecadado pela União. Ora, antes do advento da Constituição de 1934, o imposto de vendas e consignações incidia tão-sòmente sôbre o comércio interior, ressalvada, expressamente, a imunidade à sua incidência das vendas efetuadas para fora do país. Concorre, ainda, para corroborar de maneira decisiva, a inteligência que se acaba de dar ao silêncio do legislador do Estado de São Paulo em relação ao conceito ou à incidência do imposto de vendas e consignações que se limitava a declarar a criação na lei nº 2.485, de 16 de dezembro de 1935, o fato de que no art. 1º da mesma lei, em cujo art. 2º declarava ficar criado o imposto de vendas e consignações, o legislador paulista abolia do regime tributário do Estado os impostos de exportação. O Estado de São Paulo manifestava, dessa maneira, que entendia orientar o seu regime tributário no sentido de não onerar a exportação dos seus produtos, cedendo, assim, a poderosos e notórios argumentos em favor da imunidade das exportações a qualquer tributação, como medida destinada a permitir a concorrência dos produtos locais com os similares estrangeiros no mercado internacional, que constitui o foco de interêsse dos países animados da aspiração de se desenvolverem economicamente além das limitadas oportunidades que oferece o mercado interno a uma capacidade de produção suscetível de crescer mais ràpidamente do que a capacidade de consumo. Se, assim, na mesma lei em que declarava criado o impôsto de vendas e consignações, o Poder Legislativo do Estado de São Paulo decretava enfàticamente a abolição dos impostos que gravavam as exportações, não pode haver nenhuma dúvida de que a sua vontade, não mais implícita, mas aparente, declarada ou manifesta, era que o impôsto de vendas e consignações não deveria incidir, em caso algum, sôbre as vendas efetuadas para fora do pais, pois, se aquêle impôsto viesse a incidir sôbre essas vendas, o que se estaria gravando, onerando ou tributando era, precisamente, a exportação, cuja alforria tributária o legislador acabava de lhe outorgar nos têrmos mais amplos, mas inequívocos e mais peremptórios.

Impostos estaduais

Em suma: a Constituição de 1934 atribuiu aos Estados a competência privativa para a decretação de impostos sôbre:

e) vendas e consignações efetuadas por comerciantes e produtores, inclusive os industriais, ficando isenta a primeira operação do pequeno produtor, como tal definido na lei estadual;

f) exportação das mercadorias de sua produção até o máximo de 10% ad valorem, vedados quaisquer adicionais”.

Assim, a Constituição tornava claro que o impôsto de vendas e consignações não poderia, pelo fato da sua simples criação pelos Estados, incidir sôbre a exportação, ou que o imposto de vendas e consignações, para cuja decretação ela atribuía competência privativa aos Estados, tinha a sua incidência limitada tão-só ou exclusivamente ao comércio interior. A Constituição de 1934 se limitava, portanto, a transferir aos Estados o imposto de vendas e consignações com os característicos e a feição específica que lhe foram atribuídos pela legislação federal, que regulava a sua incidência anteriormente àquela Constituição. De outra maneira não se poderia explicar a imputação, constitucional aos Estados, distinta ou separadamente, da competência para a decretação dos dois impostos – de vendas e consignações e de exportação, a cada um dos quais se contempla no art. 8º da Constituição de 1934 em alíneas diferentes. Com isto queria significar, a tôda evidência, o legislador constituinte que na sua concepção o imposto de vendas e consignações se destinava a gravar exclusivamente as operações do comércio interior e, assim, não seria suficiente a simples criação dêsse imposto pelos Estados para que passassem, só por isto, a incidir sob êle as operações vinculadas á exportação.

É certo que não há incompatibilidade de natureza entre os negócios de exportação e o imposto de vendas e consignações. Ao contrário, declarando a Constituição de 1934 (art. 8º, f) que aos Estados compete privativamente a decretação do imposto de exportação e que êste será ad valorem, e não havendo qualquer limitação constitucional quanto à forma de que haja de revestir-se o imposto de exportação, êste poderá consistir em uma percentagem sôbre as vendas efetuadas para fora do país. A tese que nos parece de inteira procedência se traduz em última análise nos seguintes têrmos:

a) a Constituição de 1934 atribula à competência privativa dos Estados imposto de vendas e consignações e o imposto de exportação, contemplados em alíneas distintas do art. 8º;

b) assim, na concepção dos autores da Constituição de 1934, o imposto de vendas e consignações continuava com a sua incidência limitada às operações ou negócios do comércio interior, não se podendo considerar que, dada a generalidade dos têrmos em que a Constituição de 1934 o instituiu, êle possa incidir, pelo simples fato da sua criação, sôbre as operações ou negócios vinculados à exportação;

c) para que fôsse lícito ao fisco de Estado de São Paulo a arrecadação de imposto sôbre a venda de mercadorias para fora do país, seria indispensável que o legislador paulista houvesse criado o imposto de exportação sob a forma de percentagem sôbre o valor das vendas efetuadas para o exterior;

d) assim, em conclusão, havendo o legislador do Estado de São Paulo se limitado a criar o imposto de vendas e consignações, sem qualquer especificação quanto à sua incidência, ou sem que houvesse criado, igualmente, o imposto de exportação sob a forma de percentagem sôbre as vendas efetuadas para fora do pais, há de entender-se, necessàriamente, que o referido legislador, ao invés de haver querido estender à exportação o imposto de vendas e consignações, manifestou, de modo inequívoco, a sua vontade de que o imposto de vendas e consignações não incidisse, em caso algum, sôbre as exportações, que na mesma lei em que se criava o imposto de vendas e consignações eram expressamente liberadas de todos os ônus tributários que até então as vinham gravando.

Imposto de exportação

Segue-se, portanto, que, embora podendo criar o imposto de exportação sob a forma de percentagem sôbre o valor das vendas para fora do país, o legislador do Estado de São Paulo não o criou, limitando-se a decretar o imposto de vendas e consignações, sem que lhe houvesse atribuído qualquer incidência sôbre as operações do comércio de exportação, e, assim, aquêle imposto terá o seu campo de incidência constitucionalmente limitado às operações do comércio interior, pois com êste caráter é que êle figura na Constituição de 1934, que, consignando em alíneas distintas o imposto de vendas e consignações e o imposto de exportação, manifestou, de modo inequívoco, a sua concepção de que o primeiro dêsses impostos, pelo fato da sua simples decretação, não faz gravitar para o campo da sua incidência as operações ou os negócios de exportação.

É verdade que o ilustre Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, no acórdão denegatório do mandado de segurança, de 5 de novembro de 1953, com o fim de demonstrar que o imposto de vendas e consignações incide, pelo simples fato da sua criação, sôbre as vendas efetuadas para fora do país, invoca o § 5º do artigo 19 da Constituição federal de 1946, em o qual se preceitua:

“O imposto sôbre vendas e consignações será uniforme, sem distinção de procedência ou destino”.

A mesma disposição se encontra na Constituição de 1934, em cujo art. 8°, II, § 1º, se lê:

“O imposto sôbre de vendas será uniforme, sem distinção de procedência, destino ou espécie dos produtos”.

A Constituição de 1937, art. 23, II, 1º, reproduz textualmente o que dispõe o art. 8°, II, § 1°, da Constituição de 1934.

Qual a razão dos dispositivos constitucionais acima citados? O Ilustre Tribunal de São Paulo entende que os dispositivos em questão têm por finalidade liberar o fisco de qualquer indagação relativa à procedência e ao destino da mercadoria, e, assim, as referidas Constituições teriam querido significar que qualquer operação de venda, ainda que para a exportação, incide sôbre o imposto de vendas e consignações, por ser indiferente o destino consignado às mercadorias.

Ora, a razão de ser daqueles dispositivos é totalmente diversa. Como as referidas Constituições atribuíram à competência privativa dos Estados a decretação do imposto de vendas e consignações, haveria sempre o perigo de que por meio dêle, pudessem os Estados estabelecer entre si discriminações tributárias, solapando, assim, as fundações do regime federativo, que não resistiria ao impacto de guerrilhas fiscais de uns contra os outros. Para obviar a êsse perigo, é que as Constituições de 34, 37 e 48 impuseram aos Estados, quanto ao imposto de vendas e consignações, a limitação da uniformidade dêsse imposto , sem distinção de procedência ou de destino. O que aquelas Constituições tinham em vista, não era o mercado externo, mas, precisamente, o mercado interno, cuja unidade econômica procuravam garantir contra o desvario das agressões e retaliações tributárias de um Estado contra outro ou outros Estados. Com aquêles citados dispositivos, o que as Constituições de 34, 37 e 46 visavam resguardar contra possíveis discriminações tributárias, não eram importadores e consumidores estrangeiros, mas a homogeneidade ou a unidade econômica do mercado interno, assim como o princípio da igualdade dos Estados, igualdade que não poderia subsistir se fôsse permitido o tratamento diferencial de uns pelos outros, mediante a variabilidade da taxa do imposto de vendas de acôrdo com a procedência ou o desuno interior das mercadorias sôbre as quais incidisse aquêle imposto .

Os dispositivos constitucionais em questão, ao contrário de justificarem a tese sustentada pelo ilustre Tribunal de São Paulo, de que o imposto de vendas e consignações incide, sem necessidade de qualquer dispositivo legal que assim o determine, ou por fôrça de dispositivo constitucional, sôbre as operações ou negócios de exportação, corroboram a tese oposta, ou a de que na concepção das Constituições de 34, 37 e 46 o imposto de vendas e consignações continuava, quanto à sua incidência, a ser o impôsto federal do mesmo nome, e tendo, assim, o seu campo de incidência coextensivo do espaço interior a que se circunscreve o comércio estrito ou pròpriamente nacional, por oposição ao comércio externo, de que a exportação é uma das fases ou momentos.

II. O acórdão recorrido apega-se ao sentido etimológico do vocábulo “exportação”, para demonstrar que o imposto de venda sôbre mercadoria negociada para exportação não é imposto de exportação, pois esta consiste no ato de saída da mercadoria para o exterior. Parece que, de acordo com êsse conceito, só poderia ser configurado como de exportação o impôsto que incidisse sôbre a mercadoria no ato da sua saída, ou no ato de transpor a fronteira do território nacional. Ora, o momento escolhido pelo fisco para captar o imposto não define a sua natureza. Assim, o imposto de exportação pode ser e é reclamado antes da saída da mercadoria e sòmente depois de pago é que pode começar o seu trânsito do armazém do vendedor para o ponto da fronteira por onde ela se escoara para o exterior. Quando existe o imposto de exportação, a mercadoria não poderá ser dirigida para a estação de embarque antes de verificada a quitação daquele imposto. O imposto é percebido antes de iniciar-se a fase física da operação complexa da exportação; a quitação do imposto é que libera a mercadoria para a exportação ou que torna possível a sua remessa para o exterior. Tem de haver, necessàriamente, uma relação de anterioridade entre o pagamento do imposto e a saída ou a exportação da mercadoria.

O mesmo se dá com o imposto de importação, que só é arrecadado quando a mercadoria já se encontra no território nacional ou por ocasião do seu despacho na estação alfandegária; o imposto de importação não se exige no ato de transpor a mercadoria importada o limite territorial do país importador.

A saída efetiva da mercadoria para o exterior não interessa ao fisco; o que o interessa é que a mercadoria sujeita ao imposto de exportação não possa ser embarcada para o exterior sem que anteriormente haja quitado a obrigação fiscal, de cujo pagamento resulta a sua liberação para a saída do país.

Ora, pelo regime de arrecadação adotado no Estado de São Paulo, a mercadoria vendida para o exterior pagará o imposto de venda na ocasião em que o exportador, apresentando a guia de exportação, requerer a liberação da mercadoria para o seu respectivo embarque. Tudo indica, assim, que o imposto de venda que o fisco paulista faz incidir sôbre mercadoria a ser exportada é o genuíno imposto de exportação.

Não podendo a mercadoria vendida para o exterior atravessar a fronteira da jurisdição fiscal sem que haja satisfeito a exigência do pagamento do imposto sobre a venda, é claro que êste imposto grava diretamente a exportação ou incide efetivamente sôbre ela e é, assim, sob o nome de imposto de venda, um verdadeiro e autêntico imposto de exportação ou que tem como objeto, através da venda para o exterior, a saída ou a exportação da mercadoria.

Demais, a venda para o exterior é tema fase do processo complexo que se designa pelo vocábulo “exportação”, para, o efeito de imprimir um conceito unitário a uma cadeia de atos entre si conexos, de que a venda para o exterior constitui o primeiro elo e o elo terminal a efetiva saída da mercadoria por um dos pontos designados pelo Estado ao escoamento da sua produção para fora do país.

E, conseguintemente, uma limitação arbitrária ao conceito do imposto de exportação o fato de só considerar como tal o imposto que incide sôbre a mercadoria precisamente no momento da sua saída do território nacional. O imposto de exportação pode ser reclamado anteriormente à saída ou no momento em que o exportador solicita o necessário passe, licença ou guia de embarque.

III. Que é, com efeito, o imposto de exportação a que se refere o art. 19 V, da Constituição de 1946?

É um imposto ad valorem ou consiste em uma percentagem sôbre o valor da mercadoria a ser exportada. Qual, porém, o valor da mercadoria assim tributada, senão o valor estipulado entre comprador e vendedor? O imposto de exportação, tal como definido na Constituição de 1946, tem, assim, Como suporte real e único, a venda da mercadoria para fora do país, ou incide, precisamente, sôbre a sua venda, e não sôbre a sua efetiva saída do território nacional, a qual não interessa ao fisco, que, uma vez liberada a mercadoria para a exportação, não tem mais qualquer ingerência nas operações subseqüentes, indispensáveis à efetivação da sua transferência das mãos do exportador para a posse do importador sediado no estrangeiro.

Acontece, ainda, que do ponto de vista de política tributária o vocábulo “exportação” evoca, precisamente, a idéia de comércio ou de riqueza. O que visa o fisco não é pròpriamente o ato físico da exportação, que pode não oferecer oportunidade á criação de qualquer riqueza. O que êle visa é, efetivamente, a operação comercial que se destina à saída da mercadoria mediante a compensação econômica relativa ao seu valor. O objeto do imposto de exportação é, em última análise, o valor da mercadoria, ou a contraprestação recebida pelo exportador no ato da venda da mercadoria destinada à exportação. Da venda é que resulta a matéria tributável, ou a riqueza de que o fisco pretende participar, em virtude do título legal que lhe foi outorgado no ato legislativo da criação do imposto. Assim, o imposto de exportação não é mais do que um dos muitos membros da numerosa família dos impostos gerais sôbre a venda (BÜHLER, “Public Finance”, 1948, capítulo XXII).

O que o fisco objetiva, na incidência do impôsto (é sempre útil insistir), é a economia da operação, ou, se se trata de uma operação complexa, a fase ou o momento em que emerge a riqueza ou a substância econômica. Esta fase ou êsse momento é que constitui o centro de gravitação do interêsse fiscal, que procura captar a riqueza no ato do seu nascimento ou antes que o seu beneficiário possa dispor da mesma e, portanto, dissipá-la em detrimento do fisco. Por isto é que o imposto de exportação é uma modalidade do impôsto de venda; a exportação é subordinada ao pagamento do imposto precisamente para que o exportador pague o imposto antes que possa dispor do produto da venda.

Código de Impostos e taxas

IV. Finalmente, o ilustre Tribunal de São Paulo, invoca, para legitimar a incidência do imposto de vendas e consignações sôbre mercadorias vendidas para o exterior, o Cód. de Impostos e Taxas, em cujo art. 1° se dispõe;

“O impôsto sôbre vendas e consignações efetuadas pelos comerciantes e produtores, inclusive os industriais, criado pelo art. 2º da lei número 2.485, de 16 de dezembro de 1935, será devido sempre que se realizar qualquer dessas operações, seja qual for a procedência ou espécie dos produtos”.

Ora, já vimos que a referência à procedência, à espécie ou ao destino da mercadoria, constante de textos constitucionais, tem por fim assegurar os Estados contra práticas discriminatórias de uns contra os outros, garantindo à produção nacional, seja qual fôr a sua procedência ou o seu destino no circuito do comércio interno, igualmente de tratamento fiscal ou tributário.

Demais, qualquer disposição constante do Cód. de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo, em a qual se estenda às vendas para fora do pais o impôsto de vendas e consignações, não pode legitimar a incidência do referido impôsto sôbre as operações ou os negócios de exportação. O Cód. de Impostos e Taxas não é, com efeito, uma lei. É um simples decreto executivo, que consolidou, para comodidade dos contribuintes e do fisco, a legislação tributária do Estado de São Paulo. Nada, portanto, poderia acrescentar às leis de impostos, particularmente no que toca ao conceito, à extensão ou à compreensão das figuras tributárias, as quais continuarão a subsistir como as modelaram e definiram as leis da sua criação.

Ora, ao criar o impôsto de vendas e consignações, a lei nº 2.485, de 16 de dezembro de 1935, não o estendeu às vendas destinadas à exportação; manteve, ao contrário, como já mostramos de forma redundante, os característicos e a incidência do antigo imposto de vendas ao tempo em que à União se imputava a competência para decretá-lo.

O imposto de vendas e consignações, criado pela lei nº 2.485, de 1935, tem, portanto, o seu campo de incidência limitado ao comércio interno, ou a comércio que começa e termina dentro nas raias do território nacional.

V. Em conclusão: A decisão do ilustre Tribunal de São Paulo, denegatória do mandado de segurança impetrado pelo consulente, não encontra fundamento nem na Constituição federal, na parte em que regula a competência privativa dos Estados para a decretação do imposto de vendas e consignações e do imposto de exportação, nem no diploma legislativo que instituiu no Estado de São Paulo o imposto de vendas e consignações.

Êste imposto, nos têrmos em que o estabelece a Constituição federal, atribuindo-o aos Estados, não incide, nem pode incidir, pelo simples fato da sua criação pelo Legislativo estadual, sôbre as operações ou negócios de exportação, tendo, como evidentemente tem, limitado o seu campo de incidência ao circuito do comércio interno. Para que pudesse incidir sôbre a exportação, seria indispensável que o Poder Legislativo do Estado de são Paulo houvesse criado, igualmente, o imposto de exportação, fazendo-o incidir sôbre as vendas efetuadas para fora do país.

Ora, o Poder Legislativo de São Paulo, ao invés de criar qualquer imposto de exportação, manifestou, na mesma lei que instituiu o de vendas e consignações, a sua vontade de liberar a exportação de quaisquer ônus, entraves ou agressões de natureza tributária.

É o meu parecer, s. m. j.

Rio de Janeiro, 23 de julho de 1954. – Francisco Campos, professor na Faculdade Nacional de Direito da Universidade do Brasil.

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