A classificação aduaneira de uma mercadora é determinada a partir do seu enquadramento na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM). Essa, por sua vez, tem por base a Nomenclatura do Sistema Harmonizado (SH), resultante da Convenção Internacional do Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (Decreto Legislativo nº 71/1988; Decreto nº 97.409/1988).

Trata-se de um sistema classificatório que visa à uniformização internacional da designação das mercadorias, facilitando a comunicação entre os agentes econômicos e as aduanas dos diversos países, além de permitir a elaboração de estatísticas confiáveis sobre o fluxo do comércio mundial.

Nem sempre é fácil classificar uma mercadoria na NCM, mesmo para profissionais especializados e habituados em trabalhar com a matéria. Há casos – especialmente quando surgem produtos novos, como os drones e os smart wachts – em que as próprias autoridades competentes divergem sobre a classificação aplicável.

Na classificação dos drones[1], hoje pacificada internacionalmente, houve Auditores-Fiscais que, em um primeiro momento, entendiam aplicável a NCM 9503.00.97 (“Outros – Outros brinquedos, com motor elétrico”)^[2]. Posteriormente, a Coordenação-Geral Aduaneira (Coana) entendeu que a classificação correta seria no Capítulo 88 da NCM (“Aeronaves, aparelhos espaciais, e suas partes”)^[3]. Já em uma terceira fase, após a manifestação do Comitê do Sistema Harmonizado da OMA (Organização Mundial das Alfândegas), a Receita Federal finalmente entendeu que o enquadramento apropriado seria na subposição 8525.80 (“Câmeras de televisão, câmeras fotográficas digitais e câmeras de vídeo”)^[4].

Nas pulseias esportivas ou smart watch, a divergência envolvia o enquadramento no Capítulo 91 (“Artigos de relojoaria”) ou no Capítulo 85 (“Máquinas, aparelhos e materiais elétricos, e suas partes; aparelhos de gravação ou de reprodução de som, aparelhos de gravação ou de reprodução de imagens e de som em televisão, e suas partes e acessórios”). Ao final, definiu-se pela subposição 8517.62, na linha da Solução de Consulta Coana nº 75/2017:

“EMENTA: Código NCM 8517.62.77 Mercadoria: Dispositivo à bateria, na forma de um relógio de pulso, denominado comercialmente “smart watch”, que incorpora uma tela retina OLED (“diodo emissor de luz orgânico”), com single touch, vidro de íon X (reforçado), de 272 x 340 pixels (38 mm) ou de 312 x 390 pixels (42 mm); processador dual core; memória RAM de 512 MB; memória flash de 8 GB; microfone; alto-falante; motor de vibração; acelerômetro; giroscópio; sensor de batimento cardíaco e transceptor de rádio Wi-Fi, NFC e Bluetooth, com taxa de transmissão de 54 Mbp/s e frequência de operação de 2,4 GHz. O transceptor de rádio permite que o dispositivo se comunique com telefones celulares compatíveis por meio de rede sem fio (Wi-Fi, NFC e Bluetooth). O dispositivo executa as seguintes funções independentemente de qualquer outro dispositivo: monitoramento de treinos e de metas de atividades; medição de frequências cardíacas; exibição da hora e demais informações incorporadas no módulo relógio; reprodução de músicas já sincronizadas; exibição de fotos já sincronizadas; realização de compras.”

Em outros casos, a divergência é estabelecida entre os órgãos de fiscalização e do contencioso administrativo. Veja-se, v.g., os arcos cirúrgicos, que são aparelhos conversores de imagens de raios X em sinal de vídeo, em tempo real, utilizados em cirurgias urológicas, ortopédicas, vasculares, entre outras. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), com total razão, entende que o produto está sujeito à NCM 9022.14.90, aplicável aos “equipamentos de raios X para uso médico que não são destinados especificamente para diagnósticos”)[5]. Não obstante, a Receita Federal ainda insiste na aplicabilidade da NCM 9022.14.19, absolutamente inadequada, relativa aos “aparelhos de raios X destinados a diagnósticos” [6], o que não é o caso dos arcos cirúrgicos.

Os atos normativos que disciplinam a matéria no País, de um lado, impõem ao importador o dever instrumental de não apenas descrever, mas também classificar a mercadoria na NCM (Instrução Normativa SRF 680/2006, art. 4º)[7]. Isso é feito por ocasião do registro da declaração de importação (DI), estando sujeito ao controle da Receita Federal em sede de conferência aduaneira (Regulamento Aduaneiro – RA/2009; Decreto nº 6.759/2009, art. 564[8]) ou de revisão aduaneira (RA/2009, art. 638[9]). De outro, é previsto ainda que, em caso de erro na classificação fiscal, o importador está sujeito a uma multa de um por cento do valor aduaneiro da mercadoria, nos termos do art. 84 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001:

“Art. 84. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria:

I – classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul, nas nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a identificação da mercadoria; ou

II – quantificada incorretamente na unidade de medida estatística estabelecida

§1º O valor da multa prevista neste artigo será de R$ 500,00 (quinhentos reais), quando do seu cálculo resultar valor inferior.

§2º A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica a exigência dos impostos, da multa por declaração inexata prevista no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, e de outras penalidades administrativas, bem assim dos acréscimos legais cabíveis.”

Nem sempre foi assim. No passado, a classificação era tarefa da fiscalização aduaneira (Decreto nº 91.030/1985, art. 444[10]). Havia uma espécie de divisão de responsabilidades: ao contribuinte cabia a descrição da mercadoria e à Receita Federal, a classificação do produto. A legislação atual, portanto, empreendeu uma espécie de “terceirização” do problema. É o contribuinte que – apesar de nem sempre apresentar o mesmo conhecimento técnico dos Auditores-Fiscais da Receita Federal – deve descrever e classificar a mercadoria, sem o direito de errar.

Com efeito, em caso de erro, a penalização do contribuinte ocorre na forma do art. 94, § 2º, do Decreto-Lei nº 37/1966, ou seja, “[…] independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”. A multa, portanto, é cominada independentemente de culpa ou dolo, de boa ou má-fé do importador, sem aviso prévio ou possibilidade de retificação.

O curioso é que isso só ocorre na importação, já que, na exportação, incide o disposto no art. 65 da Lei nº 5.025/1966:

“Art. 65. Quando ocorrerem, na exportação, erros ou omissões caracterìsticamente sem a intenção de fraude e que possam ser de imediato corrigidos, a autoridade responsável pela fiscalização alertará o exportador e o orientará sôbre a maneira correta de proceder.”

O Carf tem entendimento pacífico pela aplicabilidade do art. 94, § 2º, do Decreto-Lei nº 37/1966. As multas incidem com abstração das circunstâncias subjetivas do caso concreto. Não há a menor sinalização de que, em um futuro próximo, possa ocorrer qualquer relativização dessa exegese. Ao contrário, recentemente, a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) do Carf fixou uma interpretação ainda mais gravosa, entendendo que, na fundamentação do auto de infração que impõe a penalidade, o Auditor-Fiscal sequer precisa indicar a classificação fiscal correta.

Esse entendimento está consolidado na Súmula Carf nº 161:

Súmula nº 161: “O erro de indicação, na Declaração de Importação (DI), da classificação da mercadoria na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), por si só, enseja a aplicação da multa de 1%, prevista no art. 84, I, da MP 2.158-35/2001, ainda que órgão julgador conclua que a classificação indicada no lançamento de ofício seria igualmente incorreta”.

No Judiciário, interpretando a matéria à luz do texto constitucional, alguns julgados já afastaram a penalização quando o sujeito passivo não agiu com dolo ou má-fé. Foi o que fez a 1ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4), em acórdão mantido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) sem exame do mérito:

“TRIBUTÁRIO. EQUÍVOCO NA CLASSIFICAÇÃO DO PRODUTO. AUSÊNCIA DE DOLO OU MÁ-FÉ INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO AO ERÁRIO.

1.O autor não agiu com dolo ou má-fé, ocorrendo tão-somente um equívoco na classificação do produto, sem que tal fato tenha alterado a classificação do mesmo na NCM. Incabível, desta forma, a aplicação de multa, até porque a Fazenda Nacional não restou prejudicada.

2.Remessa oficial e apelação improvidas”[11].

Decisões mais recentes do STJ, porém, parecem estar se encaminhando pela manutenção da responsabilização objetiva por erro de classificação fiscal, como se observa do seguinte aresto da 2ª Turma:

“TRIBUTÁRIO. ILÍCITO. DECLARAÇÃO INCORRETA DE MERCADORIA IMPORTADA. MULTA. INEXISTÊNCIA DE LACUNA LEGISLATIVA, DÚVIDA, EXAGERO OU TERATOLOGIA. EXCLUSÃO PELO JUDICIÁRIO. IMPOSSIBILIDADE.

Hipótese em que a contribuinte classificou incorretamente a mercadoria importada na Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM (fato incontroverso).
Também não há divergência quanto ao conteúdo da legislação que fixa a penalidade: “aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria (…) classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul” (art. 636, I, do Decreto 4.543/2002).
O Tribunal de origem, entretanto, afastou a penalidade prevista legalmente, por entender que não houve má-fé, nem prejuízo para o Erário, aplicando o disposto no art. 112 do CTN (interpretação mais favorável ao acusado).
A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC.
No mérito, não há “dúvida quanto à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensões de seus efeitos e quanto à autoria, imputabilidade, ou punibilidade” (art. 112 do CTN), sendo inaplicável a interpretação mais favorável ao acusado.
O Judiciário não pode excluir a multa tributária ao arrepio da lei. A ausência de má-fé da contribuinte e de dano ao Erário é irrelevante para a tipificação da conduta e para a exigibilidade da penalidade (art. 136 do CTN).
A reprovabilidade da conduta da contribuinte é avaliada pelo legislador, ao quantificar a penalidade prevista na lei. É por essa razão que às situações em que há redução do imposto ou que envolvem fraude ou má-fé são fixadas multas muito mais gravosas que o 1% previsto para o simples erro na classificação da mercadoria importada.
Caberia intervenção do Judiciário se houvesse exagero ou inconsistência teratológica, como na hipótese de multa mais onerosa que aquela prevista para conduta mais reprovável, o que não ocorre, no caso.
A Segunda Turma entende que o indeferimento do pedido recursal relativo ao art. 535 do CPC, ainda que subsidiário, implica provimento apenas parcial do Recurso, em caso de acolhimento do pleito principal.
Recurso Especial parcialmente provido”[12].

Tudo isso mostra o quanto é difícil – para dizer o mínimo – a vida dos importadores no País. Até se poderia pensar que uma multa de um por cento não seria excessiva, já que, como sabemos, o ordenamento jurídico prevê multas de ofício que variam de 75% a 150%. Essas, porém, incidem sobre a diferença do crédito tributário, e não sobre a totalidade do valor aduaneiro da mercadoria. Ademais, não é o valor econômico envolvido que deve nortear a interpretação das normas aduaneiras, mas os princípios e regras constitucionais.

Essas e outras questões são analisadas com profundidade em nosso Curso de Direito Aduaneiro. Sustenta-se, nesse estudo, que o simples erro – sem culpa ou dolo – não configura infração. A Constituição Federal de 1988 não tolera a submissão de empresas e cidadãos a um direito repressivo “pré-beccariano”^[13]. A responsabilidade objetiva viola o princípio constitucional da culpabilidade, que decorre dos arts. 1º, III, 4º, II, 5º, caput e XLVI, da Lei Maior. Ninguém pode ser penalizado, no direito aduaneiro ou em qualquer outro “ramo”, sem a demonstração de culpa ou de dolo.

Todas as infrações aduaneiras devem ser interpretadas como infrações subjetivas. Afinal, como ressaltado pelo Ministro Luís Roberto Barroso no Agravo Regimental no Agravo de Instrumento nº 727.872/RS, em julgado que não se refere à multa por erro de classificação aduaneira, mas cujas lições são inteiramente aplicáveis à hipótese:

“[…] não se esta? aqui a tratar de direito penal, mas de todo modo estamos no âmbito do direito sancionador. Genericamente, sempre que o antecedente de uma norma for um comportamento reprovável e o consequente uma punição, e? absolutamente indispensável fazer uma análise do elemento subjetivo da conduta”^[14].

A responsabilização objetiva tampouco é compatível com o Acordo sobre a Facilitação do Comércio (Decreto Legislativo nº 01/2016; Decreto nº 9.326/2018), que vincula a penalização aduaneira aos fatos e circunstâncias do caso, exigindo ainda a existência de compatibilidade da sanção e o grau e gravidade da infração^[15]. Não é crível, portanto, a penalização desproporcional e desmedida, sem o exame dos aspectos subjetivos da conduta do agente. Portanto, o simples erro não configura infração, sobretudo quando, nos termos do Convenção de Quioto Revisada, foi incorrido de boa-fé, sem intenção fraudulenta nem negligência grosseira:

“Erros

3.39. Norma

As Administrações Aduaneiras não aplicarão penalidades excessivas em caso de erros, se ficar comprovado que tais erros foram cometidos de boa-fé, sem intenção fraudulenta nem negligência grosseira. Quando as Administrações Aduaneiras considerarem necessário desencorajar a repetição desses erros, poderão impor uma penalidade que não devera?, contudo, ser excessiva relativamente ao efeito pretendido.”[16]

Esses novos elementos devem ser considerados pela Jurisprudência. Além disso, a exemplo do que fez a 1ª Turma do TRF da 4ª Região no precedente transcrito acima, não é demais lembrar que a legislação aduaneira deve ser interpretada à luz dos princípios e das regras constitucionais. Assim, não é tolerável que, no Estado Democrático de Direito, ainda se penalize alguém sem culpa ou dolo.

Quer saber mais sobre classificação fiscal e multas aduaneiras? Esses e outros temas são estudados com profundidade no Curso de Direito Aduaneiro. Fica o convite para a leitura.

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[1] SEHN, op. cit., p. 242.

[2] RFB – DI nº 15/ 1025570-4. Cf. TRF-3ª Região – AI 00200950720154030000.

[3] “Os VANTS (ou Drones) estão sujeitos a registro na ANAC por requisitos de aeronavegabilidade, e são projetadas para transportar uma carga ou equipamento de filmagem/fotografia para uso diverso de recreativo, equipamento esse, não essencial a voo, logo, enquadrando-se na definição legal de AERONAVE”.

[4] “CUSTOMS CODE COMMITTEE

TARIFF AND STATISTICAL NOMENCLATURE SECTION

Minutes of the 184th meeting of the Customs Code Committee

(Textiles and Mechanical / Miscellaneous Sub-section)

8525 80 91 Video camera recorders

and 8525 80 99

the following paragraph is added after the existing text:

‘These subheadings include remotely controlled apparatus for capturing and recording video and still images which are specifically designed to be used with multi-rotor helicopters (so-called drones), for example, through dedicated contact elements. These apparatus are used for capturing video and aerial still images of the environment and allow the user to visually control the flight of the drone. Such apparatus are always classified under these subheadings regardless of the length of the video recording as the video recording is the principal function. See also the HS classification opinion 8525.80/3.’”.

[5] Veja-se, v.g.,: “Os produtos com denominação comercial ARCOS CIRÚRGICOS APARELHO DE RAIO X 7500 SISTEMA RADIO CIRÚRGICO TIPO “C” MÓVEL, MODELO EVERVIEW, SISTEMA GE OEC MÓVEL, SERIE 8800, classificam-se na NCM 9022.14.90.” (CARF, Acórdão nº 3201-002.589, 2ª Câmara/1ª Turma Ordinária/3ª Seção, Conselheira Relatora: Ana Clarissa Masuko Dos Santos Araujo, Data nº 22/02/2017. No mesmo sentido: Acórdão nº 3202-001.257, 2ª Câmara/2ª Turma Ordinária/3ª Seção, Conselheiro Relator: Gilberto de Castro Moreira Junior, Data nº 19/08/2014; 4ª Câmara/3ª TO/3ª Seção, Acórdão nº 3403-003.577, Conselheiro Relator: Antônio Carlos Atulim, Data nº 25/02/2015; 1ª Câmara/2ª Turma Ordinária/3ª Seção, Acórdão nº 3102-00.735, Conselheiro Relator: Ricardo Paulo Rosa, Data nº 26/08/2010).

[6] Soluções de Consulta Coana nº 215, 216 e 218, de 2015.

[7] “Art. 4º A Declaração de Importação (DI) será formulada pelo importador no Siscomex e consistirá na prestação das informações constantes do Anexo I desta Instrução Normativa, de acordo com o tipo de declaração e a modalidade de despacho aduaneiro. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1927, de 17 de março de 2020)”. Anexo I (Informações a serem prestadas pelo importador), Item 35 (“Classificação Fiscal da Mercadoria”): “Classificação da mercadoria, segundo a Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM) e Nomenclatura Brasileira de Mercadorias (NBM), conforme tabelas administradas pela SRF.”

[8] “Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação.”

[9] “Art. 638. Revisão aduaneira é o ato pelo qual é apurada, após o desembaraço aduaneiro, a regularidade do pagamento dos impostos e dos demais gravames devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de benefício fiscal e da exatidão das informações prestadas pelo importador na declaração de importação, ou pelo exportador na declaração de exportação (Decreto-Lei nº 37, de 1966, art. 54, com a redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 2o; e Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 8º).”

[10] “Art. 444 – A conferência aduaneira tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria, determinar seu valor e classificação, e constatar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação.”

[11] TRF4. 1ª T. AC nº 2004.71.01.004451-4/RS. 1ª T. Rel. Des. Federal Álvaro Junqueira. Publicado em 17/12/2008. É de se registrar que houve interposição de recurso especial em face dessa decisão, que não foi conhecido sob o seguinte fundamento: “[…] 4. O Tribunal de origem deu enfoque constitucional à matéria, ao fundar-se em princípios constitucionais, mas a Fazenda Nacional não interpôs o necessário recurso extraordinário contra o acórdão, deixando transitar em julgado a fundamentação constitucional, o que atrai a incidência da Súmula n. 126 do STJ.” (STJ. 1ª T. AgRg no REsp 1146345/RS. Rel. Min. Benedito Gonçalves. DJe 08/04/2010).

[12] STJ. 2ª T. REsp 1251664/PR. Rel. Min. Herman Benjamin. DJe 08/09/2011. No mesmo sentido: “[…[ deve-se mencionar que, com a superveniência do Decreto 4.543/2002, novo Regulamento Aduaneiro, o entendimento a ser aplicado é outro, à luz do princípio da legalidade, porquanto o próprio legislador previu a punição para o caso de a classificação da mercadoria ser realizada de forma equivocada. A respeito: REsp 1251664/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 8/9/2011.” (STJ. 2ª T. REsp 1452531/SP. Rel. Min. Humberto Martins. DJe 19/08/2014).

[13] ENTERRÍA, Eduardo García de; FERNÁNDEZ, Tomás-Ramón. Curso de direito administrativo, 2. Revisor técnico Carlos Ari Sundfeld. Trad. José Alberto Froes Cal. São Paulo: RT, 2014, p. 190.

[14] DJe-091, de 18/05/2015.

[15] De acordo com o art. 3.3 do Acordo de Facilitação: “a penalidade imposta dependerá dos fatos e circunstâncias do caso e serão compatíveis com o grau e gravidade da infração”.

[16] Convenção de Quioto Revisada (Decreto Legislativo n° 56/2019; Decreto n° 10.276/2020), Anexo Geral, Apêndice II.

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