Caracteres constitucionais do IBS e da CBS

A Constituição Federal estabelece os caracteres essenciais do IBS e da CBS, que podem ser assim sintetizados: (i) identidade de fatos geradores, bases de cálculo, hipóteses de não incidência, sujeitos passivos, imunidades, regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de tributação, regras de não cumulatividade e de creditamento, sem distinção entre IBS e CBS (art. 149-B, I a IV); (ii) legislação única e uniforme em todo território nacional (art. 156-B, § 1º, IV; art. 195, § 16); (iii) vedação para a concessão de benefícios fiscais e de tratamentos tributários diferenciados (art. 156-B, § 1º, V; art. 195, § 16)49; (iv) base de incidência ampla (art. 156-B, § 1º, I e II, § 8º; art. 195, § 16); (v) cobrança “por fora”, ou seja, sem a inclusão do tributo em sua própria base imponível (art. 156-B, § 1º, IX; art. 195, § 16); (vi) cobrança no destino (art. 156-B, § 1º, VII; art. 195, § 16); (vii) pagamento compensatório em dinheiro, conhecido como cashback, que constitui uma técnica relevante de proteção do mínimo vital e de concretização do princípio constitucional da capacidade contributiva (art. 156-B, § 5º, VIII; art. 195, § 16); (viii) a neutralidade (art. 156-B, § 1º; art. 195, § 18); e (ix) não cumulatividade ampla (art. 156-B, § 1º, VIII; art. 195, § 16).

A alíquota definida por cada ente federativo deverá ser a mesma para todas as operações tributadas50, com redução em 60%51 ou em 30%52 nos regimes diferenciados de tributação53. Entretanto, deve ser observada a alíquota de referência fixada pelo Senado Federal, que será aplicável sempre que outra não for estabelecida pelo ente competente.

A base de incidência ampla do IBS e da CBS decorre da abertura semântica dos incisos I e II do art. 156-A da Constituição Federal54:

Art. 156-A. Lei complementar instituirá imposto sobre bens e serviços de competência compartilhada entre Estados, Distrito Federal e Municípios.
§ 1º O imposto previsto no caput será informado pelo princípio da neutralidade e atenderá ao seguinte:
I – incidirá sobre operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços;
II – incidirá também sobre a importação de bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou de serviços realizada por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja sujeito passivo habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;
[…]
§ 8º Para fins do disposto neste artigo, a lei complementar de que trata o caput poderá estabelecer o conceito de operações com serviços, seu conteúdo e alcance, admitida essa definição para qualquer operação que não seja classificada como operação com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos.

O § 8º do art. 156-A constitui uma exceção à regra que decorre da reserva de constituição em matéria de competência impositiva, enunciada no art. 110 do CTN: “Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias”. Dessa forma, diferentemente do que ocorre nos demais tributos, ao estabelecer o conceito de operações com serviços, o legislador infraconstitucional não está limitado pelas regras de direito privado. Qualquer operação poderá ser considerada como tal para fins do IBS e da CBS, desde que, dentro de uma limitação residual prevista no § 8º do art. 156-A, não constitua uma “operação com bens”55

No comércio exterior, o IBS e a CBS incidirão na importação de bens e de serviços por pessoa física ou jurídica. Ademais, no § 5º do art. 156-A, foi previsto que a lei complementar deverá dispor sobre: “IX – as hipóteses de diferimento e desoneração do imposto aplicáveis aos regimes aduaneiros especiais e às zonas de processamento de exportação”

Observe-se que, apesar da base de incidência ampla, o IBS e a CBS não podem apresentar as mesmas hipóteses de incidência ou bases de cálculo de outros tributos. Na Reforma da Tributação do Consumo, decorrente da Emenda 132/2023, nos termos do inciso V do § 6º do art. 153 da Constituição, apenas o imposto seletivo foi concebido com essa característica56.

O IBS e a CBS, ademais, são tributos neutros e sujeitos a uma não cumulatividade ampla. Para evitar o efeito cascata, a Constituição Federal estabelece que o direito ao creditamento deve compreender todas as aquisições de bens ou de serviços tributáveis. Foram ressalvados apenas os bens e os serviços de uso ou de consumo pessoal, definidos em lei complementar, além das exceções previstas no texto constitucional57. Esse é um aspecto bastante positivo da Reforma Tributária. O inciso VIII do § 1º do art. 156-A reverte uma distorção histórica do sistema tributário brasileiro, que nunca teve uma não cumulatividade efetiva, capaz de garantir a neutralidade. Desde as Leis 297/1956 e 4.502/1964, relativas ao antigo imposto sobre o consumo, precursor do IPI, até as Leis 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2004, que disciplinam o PIS/Pasep e a Cofins, a concretização normativa desse princípio sempre foi errática, inadequada e não uniforme. Por fim, de acordo com o § 6º do art. 156-A, a lei complementar pode prever regimes específicos de tributação para os seguintes segmentos: combustíveis e lubrificantes; serviços financeiros; sociedades cooperativas; serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, agências de viagem e turismo, bares e restaurantes, atividade esportiva desenvolvida por Sociedade Anônima de Futebol e aviação regional; operações alcançadas por tratado ou convenção internacional; serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviários intermunicipal e interestadual, ferroviário e hidroviário.O IBS e a CBS, ademais, são tributos neutros e sujeitos a uma não cumulatividade ampla. Para evitar o efeito cascata, a Constituição Federal estabelece que o direito ao creditamento deve compreender todas as aquisições de bens ou de serviços tributáveis. Foram ressalvados apenas os bens e os serviços de uso ou de consumo pessoal, definidos em lei complementar, além das exceções previstas no texto constitucional57. Esse é um aspecto bastante positivo da Reforma Tributária. O inciso VIII do § 1º do art. 156-A reverte uma distorção histórica do sistema tributário brasileiro, que nunca teve uma não cumulatividade efetiva, capaz de garantir a neutralidade. Desde as Leis 297/1956 e 4.502/1964, relativas ao antigo imposto sobre o consumo, precursor do IPI, até as Leis 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2004, que disciplinam o PIS/Pasep e a Cofins, a concretização normativa desse princípio sempre foi errática, inadequada e não uniforme.

Por fim, de acordo com o § 6º do art. 156-A, a lei complementar pode prever regimes específicos de tributação para os seguintes segmentos: combustíveis e lubrificantes; serviços financeiros; sociedades cooperativas; serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, agências de viagem e turismo, bares e restaurantes, atividade esportiva desenvolvida por Sociedade Anônima de Futebol e aviação regional; operações alcançadas por tratado ou convenção internacional; serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviários intermunicipal e interestadual, ferroviário e hidroviário.

CLIQUE E CONHEÇA O LIVRO DO AUTOR

LEIA TAMBÉM

• Reforma Tributária e sua regulamentação – Perguntas e Respostas 02
• O primeiro livro de direito tributário do mercado atualizado com a Reforma Tributária!
• Lei complementar e a reforma tributária

NOTAS

45 OECD (2017). International VAT/GST Guidelines, OECD Publishing. https://doi.org/10.1787/9789264271401-en. Acesso em: 06.08.2024.
46 DIRIT, Diritto tributario tedesco. Trad. Enrico de Mita. Milano: Giuffrè, 2006. p. 372; GAFFURI, Gianfranco. Diritto tributario: parte generale e parte speciale. 9. ed. Milano: Cedam, 2019. p. 515.
47 MOREIRA, André Mendes. Neutralidade, valor acrescentado e justiça fiscal. Belo Horizonte: Fórum, 2023. p. 25.
48 Sobre o tema, cf.: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. Desde esse ponto em especial, cf. os seguintes estudos e sínteses: BERGMANN, Adolpho. Análise comparada entre os regimes no cumulativos do Brasil e da África do Sul. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. p. 109-131; BOTEM, Mariana Veloz. África do Sul: Imposto sobre valor agregado – características gerais e nome de incidência. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. p. 133-151; PEIXOTO, Marcelo Magalhães; ESCÓRCIO FILHO, Abel Pinto; ALEXANDRE, Evaristo. A tributação do consumo no Canadá. In: Tributação do valor agregado: experiência internacional e a Reforma Tributária Brasileira – EC n. 132/2023. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. p. 193-215; HORTA, Neidda. A tributação do valor agregado no México: uma análise crítica. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. p. 217-247; BRAGANÇA, Maurício; RODRIGUES, Raphaël Alessandro Penetaco. Goods and services tax na Nova Zelândia – fato gerador, base de cálculo e contribuintes. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; TAKANO, Caio Augusto Takano; ESCÓRCIO FILHO, Abel (coord.). Tributação do valor agregado: experiência internacional e a EC n. 132/2023. São Paulo: MP, 2024. p. 273-291.
49 Como ressalta Pierre Beltrame: “O IVA tem uma vocação de generalidade. Isso significa uma vez que, para funcionar satisfatoriamente, deve ser aplicado a todas as atividades econômicas e reconhecer apenas um número muito pequeno de isenções” (Traduzimos, do original: “El IVA tiene una vocación hegemónica ya que, para operar de forma satisfactoria, debe aplicarse a todas las actividades económicas y no reconocer sino muy pocas exenciones”) (BELTRAME, Pierre. Introducción a la fiscalidad en Francia. Barcelona: Atelier, 2004. p. 128).