Com a expressão processo em seu sentido mais amplo possível, podemos detectar no âmbito da aplicação do Direito Tributário a existência de três processos diferentes.

Há uma série de atos por intermédio dos quais a autoridade competente verifica a ocorrência do fato gerador do tributo, determina-lhe o montante, define o sujeito passivo e, se for o caso, aplica uma penalidade. Ao cabo dessa série de atos, a autoridade pratica o ato de lançamento, constituindo o crédito tributário (CTN, art. 142).

Trata-se sem dúvida de um processo em sentido amplo, série de atos encadeados que culminam em um resultado final, mas que não gira ainda em torno da resolução de um conflito, nem conta com a necessária participação e influência dos sujeitos interessados na formação do resultado final, não se submetendo, portanto, a muitos dos princípios constitucionais processuais. Assim, a rigor, e considerando a distinção que fizemos no item anterior, denominamos essa fase de procedimento administrativo preparatório do lançamento, no qual é exercida atividade tipicamente administrativa, ou Executiva, sem nenhuma feição ou caráter jurisdicional ou judicante.

Após a feitura do ato administrativo de lançamento, o contribuinte deve ser notificado para pagar o montante do crédito tributário apurado ou, se o considerar indevido, e quiser, oferecer impugnação, dando início a um processo contraditório, no qual poderá haver produção de provas, interposição de recursos etc., a fim de que se obtenha um julgamento por parte de uma autoridade da administração fazendária.

Tem-se, então, um processo administrativo através do qual é feito o controle da legalidade do lançamento. Por conta do conflito que lhe é subjacente, a ensejar a aplicação dos princípios constitucionais processuais, essa fase é geralmente denominada de processo administrativo tributário propriamente dito. Não se cuida, nessa fase, de atividade tipicamente executiva, ou de administração, mas sim de atividade de feições jurisdicionais exercida pelo Poder Executivo de modo atípico.

Embora a impugnação de um lançamento seja a forma mais comum de início de um processo administrativo tributário contencioso, este se pode instaurar, também, em face do indeferimento de um pedido de restituição ou compensação feito pelo contribuinte, em razão de um ato administrativo de suspensão de imunidade etc. Existem, também, outras espécies de procedimento, além daquele verificado antes do lançamento.

Finalmente, os conflitos entre Fisco e contribuintes podem ser resolvidos, também, por intermédio de um processo instaurado no âmbito do Poder Judiciário. Tem-se, no caso, o processo judicial tributário, por intermédio do qual é exercida a função jurisdicional. A ele tanto podem recorrer contribuintes, com o fito de obter o controle jurisdicional dos atos da administração tributária, após sucumbirem no processo administrativo fiscal, ou mesmo antes, prescindindo deste; como também o Fisco, com a finalidade de receber compulsoriamente o crédito tributário não pago (execução fiscal), ou assegurar-lhe o pagamento ulterior (cautelar fiscal).

Aliás, podem valer-se do processo judicial também terceiros, no âmbito das chamadas “ações da coletividade” (ação popular e ação civil pública), e das ações de controle concentrado de constitucionalidade, embora nestas últimas não seja exercida a jurisdição em sua feição clássica, mas atividade mais assemelhada à de um legislador negativo, tutelando-se não direitos subjetivos mas a higidez da ordem jurídica constitucional, em tese.

É de se ressaltar que o Fisco, em regra, não se pode utilizar de ações de conhecimento, no âmbito do processo judicial tributário, mas somente da execução fiscal e da cautelar fiscal. Às ações de conhecimento só recorrem os contribuintes, e a razão é simples. O Fisco, como a Administração Pública de uma maneira geral, constitui seus próprios títulos executivos, unilateralmente. É desnecessário, portanto, buscar o Poder Judiciário para constituí-los, em uma ação de conhecimento.

A decisão proferida no âmbito do processo administrativo fiscal, por seu turno, é sempre do próprio Fisco, razão pela qual este não pode recorrer ao Judiciário para pugnar pelo seu desfazimento.

O processo judicial tributário é regido em grande parte pelas normas gerais aplicáveis ao processo civil, que convivem paralelamente com normas específicas, a exemplo da lei de execução fiscal. Poderíamos sintetizar esquematicamente o que foi dito assim:

Todas essas formas de “processo” têm o seu desenvolvimento disciplinado por normas jurídicas, cujo conjunto denominamos direito processual tributário, divisão que se faz aqui com propósito exclusivamente didático, tendo em vista a unidade do Direito enquanto sistema hierárquico de normas.

É importante lembrar, porém, que, embora não exista um Direito Processual Tributário autônomo e distinto do Direito Processual Civil, do Direito Administrativo ou do Direito Constitucional, em razão da unidade do sistema normativo, a realidade em face da qual se desenvolve o processo tributário é diferente daquela subjacente a um processo no qual litigam sócio e sociedade, servidor público e administração, contratante e contratado. É o que basta para justificar, à saciedade, o estudo autônomo do processo tributário e do sistema jurídico em face dele considerado.

A necessidade de os cientistas do direito se dedicarem a esse estudo é inequívoca, e demonstra o acerto daqueles que veem na doutrina o papel de fonte do direito, pois a ausência de uma doutrina específica pode fazer surgir, na prática, um processo tributário disforme, desigual e iníquo, que inutilizará as conquistas obtidas pelos contribuintes nos últimos séculos no campo do direito material.

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Uma abordagem prática no universo do processo tributário. Hugo Machado Segundo parte de lições da Teoria do Direito, do Direito Constitucional, Tributário e Processual Civil para apresentar questões discutidas sobre a relação entre Estado e contribuintes.

Processo Tributário traz referências ao entendimento dos tribunais e dos órgãos administrativos de julgamento. Além disso, fundamentado nas premissas teóricas traçadas, o autor faz críticas, quando cabíveis, aos entendimentos abordados.

O exame apartado do “processo tributário” justifica-se, no que diz respeito ao processo administrativo, pela especificidade das normas que o regulam. Quanto ao processo civil, por sua vez, justifica-se porque a natureza “tributária” da relação jurídica subjacente acaba alterando alguns aspectos do processo, de modo nem sempre adequado às suas finalidades.

Além disso, temas controvertidos em torno da execução fiscal, do mandado de segurança em matéria tributária e de outras ações usadas para extinguir conflitos entre Fisco e contribuintes são tratados em seus aspectos teóricos e práticos. (Clique aqui!)